Учет долгосрочных инвестиций и источников их финансирования
СОДЕРЖАНИЕ: Содержание Введение …. . 2 стр. 1.Понятие долгосрочных инвестиций. Их классификация и оценка …. .…. 4 стр.Содержание
Введение………………….……………………………………………………. 2 стр.
1.Понятие долгосрочных инвестиций. Их классификация и оценка…………….………………………………………………………….…. 4 стр.
2.Учет затрат на капитальное строительство как объект долгосрочных инвестиций………………………………….……………………………….…. 8 стр.
3.Учет источников финансирования капитальных вложений. Виды……………………….……………………………………………..…….19 стр.
Заключение…………………..……………………………………………….. 28 стр.
Список литературы…………...……………………………………………… 29 стр.
Практическая часть
Введение
В настоящий момент можно с уверенностью сказать, что в нашей стране необратимо происходит процесс формирования рынка во внутренней экономике, а также интеграция России в международную систему цивилизованных рыночных отношений. В ходе проведения социально-экономических реформ и развития конкуренции большинству российских предприятий приходится сталкиваться с огромным количеством проблем при осуществлении хозяйственной деятельности. Долгий экономический спад производства, продолжавшийся в нашей стране, поставил недавних лидеров отечественной промышленности на «грань вымирания». Нехватка оборотных средств, практически полностью выработавшие свой ресурс основные фонды, устаревшие технологии, отсутствие четкой денежно-кредитной политики со стороны государства, - вот с чем приходится сталкиваться многим российским предприятиям.
Особенно нелегко приходится вновь образованным организациям. Для успешного осуществления своей деятельности им необходимо оборудование, помещения, офисная мебель и оргтехника, средства связи и многое другое. В таком случае необходим либо значительный стартовый капитал, либо практически полное вложение всех оборотных денежных средств в развитие предприятия в течение длительного периода времени.
Для развития своего производственно-экономического потенциала предприятия занимаются инвестиционной деятельностью. Все источники инвестиций подразделяются на внутренние (собственный капитал) и внешние. При выборе источника финансирования деятельности предприятия необходимо решить пять основных задач:
1. определить потребности в кратко- и долгосрочном капитале;
2. выявить возможные изменения в составе активов и капитала в целях определения их оптимального состава и структуры;
3. обеспечить постоянную платежеспособность и, следовательно, финансовую устойчивость;
4. с максимальной прибылью использовать собственные и заёмные средства;
5. снизить расходы на финансирование хозяйственной деятельности.
В данной работе проведено исследование учёта долгосрочных инвестиций и источников их финансирования. Объектом изучения явились долгосрочные инвестиции и их классификация, а также множество источников их финансирования.
1. Понятие долгосрочных инвестиций. Их классификация и оценка.
Одной из важнейших сфер деятельности любой предпринима-тельской фирмы является инвестиционная деятельность. Финансовые ресурсы предприятия направляются на финансирование текущих расходов и на инвестиции. Определение инвестиций дано в Федеральном законе РФ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» № 39-ФЗ от 25 февраля 1999 г. В соответствии с этим законом инвестиции – это денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.
Долгосрочными инвестициями являются затраты организаций на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования, не предназначенных для продажи, за исключением финансовых вложений.
В широком смысле слова, а также в международной практике под долгосрочными инвестициями понимаются вложения в любые виды внеоборотных активов, в том числе финансовые.
Долгосрочные инвестиции — вложения денежных средств в реализацию проектов, которые будут обеспечивать получение фирмой выгод в течение периода, превышающего один год. Основной формой долгосрочных инвестиций фирмы являются ее капитальные вложения в воспроизводство основных средств.
Задачами бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций являются:
· своевременное, полное и достоверное отражение всех произведенных при строительстве объектов расходов по их видам и учитываемым объектам;
· обеспечения контроля за ходом выполнения строительства, вводом в действие производственных мощностей и объектов основных средств;
· правильное определение инвентарной стоимости вводимых в действие и приобретенных объектов основных средств;
· осуществления контроля за наличием и использованием источников финансирования долгосрочных инвестиций.
Учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим расходам:
· в целом по строительству и по отдельным объектам (здания, сооружения и др.), входящим в него;
· по приобретаемым отдельным объектам основных средств, земельным участкам, объектам природопользования и нематериальным активам.
Для учета долгосрочных инвестиций в плане счетов предусмотрен счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». В учетной практике понятия «капитальные вложения» и «долгосрочные инвестиции» являются синонимами: в том и другом случае подразумевается инвестиции в любые виды внеоборотных активов.
Долгосрочные инвестиции классифицируются по ряду признаков:
Долгосрочные инвестиции
По структуре по назначению по отраслям народного по источникам
хозяйства финансирования
новое строительство,ре- производственные в промышленность собственные
конструкция, расширение в сельское хозяйство средства
и техническое перевоору- непроизводственные втранстпорт инвесторов
жжение действующих ор- в жилищное строительство
ганизаций и объектов не- объекты сферы обслу- привлеченные
производственной сферы живания средства
просвещение -безвоздмезные
здравоохранение -заемные
другие отрасли хозяйства
Рис.1.Классификация долгосрочных инвестиций.
Долгосрочные активы представляют собой затраты или вложения средств с целью создания или приобретения объектов длительного использования (на срок не менее одного года) и не предназначенных, в рамках оперативного планирования для продажи. Понятие инвестиций неотделимо от составляющих внеоборотных активов. Причем среди разновидностей инвестиций вложения в уставные капиталы других организаций, их ценные бумаги, права требования не упоминаются, равно, как и не принадлежит к инвестициям и вложения в государственные ценные бумаги долгосрочного периода обращения. Другими словами в понятие инвестиций, как вложений включаются следующие виды деятельности:
1) Приобретение зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств, объектов информационной техники и техники связи, других составляющих основных средств, в том числе и земельных участков и объектов природопользования;
2) Приобретение объектов нематериальных активов. Например, лицензий, патентов, прав на осуществление какой-либо деятельности или объектов применяемых для осуществления какой-либо деятельности и не имеющих материально-вещественного воплощения, то есть программных продуктов, прав на результаты научных разработок, проектно-изыскательские работы, разного рода исследований, прав на различные ноу-хау, и использование результатов творческой деятельности;
3) Создание объектов основных средств в виде проведения капитальных вложений в узком смысле этого понятия: хозяйственным, то есть силами самой организации, или подрядным, то есть с привлечением сторонних хозяйствующих субъектов способами
4) Создание объектов нематериальных активов своими силами и с привлечением для этих целей услуг других хозяйствующих субъектов и физических лиц.
Таким образом, инвестиции – это капитальные вложения во внеоборотные активы (основные средства и объекты отличные от них). Необходимо подчеркнуть, что понятие капитальных вложений охватывает все вышеперечисленные виды деятельности, а не ограничивается деятельностью по приобретению и созданию зданий, оборудования и транспорта. Однако, следует обратить внимание, что под инвестициями понимают не всякие капитальные вложения, так как последние включают в себя и затраты произведенные в рамках финансовой деятельности на приобретение акций, облигаций и других ценных бумаг долгосрочного характера, вложение в уставные капиталы предприятий и организаций, кредитование государства путем приобретения его долговых обязательств и прочую подобного рода деятельность.
Итак, долгосрочные инвестиции представляют собой часть капитальных вложений. И их экономическая сущность соответствует содержанию оговоренной части этих вложений.
2. Учет затрат на капитальное строительство как объект долгосрочных инвестиций.
Инвестиционная деятельность в Российской Федерации осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 25 февраля 1999 года №39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений».
Инвестиционная деятельность - это вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли.
Капитальное строительство - отрасль материального производства, обеспечивающая расширенное воспроизводство основных фондов производственного и непроизводственного назначения. Затраты на капитальное строительство составляют главную часть капитальных вложений.
Капитальные вложения - инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.
Субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, являются: инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений, другие лица.
При хозяйственном способе нестроительная организация (заказчик или инвестор) выполняет строительно-монтажные работы для собственных нужд собственными силами без привлечения других подрядных строительно-монтажных организаций.
Заказчиком и производителем строительно-монтажных работ при хозяйственном способе является одно и то же юридическое лицо.
Хозяйственным способом может осуществляться новое строительство, расширение, реконструкция, техническое перевооружение и модернизация действующих предприятий.
Заказчик или инвестор на время строительства создает небольшое строительное подразделение (отдел капитального строительства - ОКС), которое и выполняет конкретные виды строительных работ при использовании хозяйственного способа в организационной структуре не строительной организации.
Для строительства хозяйственным способом организация создает собственную производственную базу, приобретает или берет в аренду строительные машины и механизмы, инструмент и инвентарь, обеспечивает стройку строительными материалами, конструкциями и деталями, проектно-сметной документацией, рабочими и инженерно-техническими кадрами.
К работам, выполненным хозяйственным способом не относятся:
· работы, выполненные цехами основной деятельности по договорам, когда расчеты за выполненные работы производятся в порядке, установленном для подрядных организаций;
· работы, выполненные подрядными организациями по собственному строительству, объем таких работ включается в объемы работ, выполненные подрядным способом;
· отдельные объемы работ, выполненные подрядными организациями, при осуществлении стройки в целом хозяйственным способом.
Отличающей особенностью хозяйственного способа от подрядного является отсутствие договорных отношений между заказчиком и его структурным подразделением, производящим строительство.
Производство строительно-монтажных работ и учет затрат, связанных с их выполнением, осуществляются одним и тем же лицом (заказчиком или инвестором).
ПБУ 2/94, утвержденное Приказом Минфина России от 20 декабря 1994 года №167 «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» ПБУ 2/94» (далее ПБУ 2/94) и Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, доведенное Письмом Минфина Российской Федерации от 30 декабря 1993 года №160, в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета являются основными документами, используемыми при отражении в учете взаимоотношений между участниками инвестиционного процесса.
В соответствии с пунктом 7 ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 9 декабря 1998 года №60н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98» учетная политика должна обеспечивать в бухгалтерском учете полноту отражения всех факторов хозяйственной деятельности.
Особенности бухгалтерского учета в нестроительных организациях, осуществляющих строительство хозяйственным способом, обусловлены тем, что, с одной стороны, эти организации осуществляют капитальные вложения, учет которых регулируется Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, а с другой стороны, себестоимость СМР формируется непосредственно в организации, осуществляющей инвестиции.
Признание затрат по объекту строительства для целей бухгалтерского учета, помимо ПБУ 2/94 и Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина Российской Федерации от 30 декабря 1993 года №160, установлено нормами ПБУ 10/99, и другими Положениями по бухгалтерскому учету, для целей налогового учета - главой 25 НК РФ.
При осуществлении нестроительной организацией СМР хозяйственным способом необходимо ведение раздельного учета: по основному виду деятельности, признаваемому предметом деятельности организации, и по строительной деятельности, так как структурные подразделения (ОКСы), специально создаваемые для осуществления строительства, не выделяются на отдельный баланс такой организации.
На счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 08-31 «Строительство объектов основных средств, осуществляемых хозяйственным способом» формируются затраты СМР.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов, утвержденной Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета и финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению», на субсчете 08-3 «Строительство объектов основных средств» учитываются затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом).
Согласно пункту 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина Российской Федерации от 30 декабря 1993 года №160 при хозяйственном способе производства, выполненные и оформленные в установленном порядке строительные работы и работы по монтажу оборудования отражаются у организации-заказчика на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». При этом показываются фактически произведенные организацией-заказчиком затраты.
Согласно пункту 8 ПБУ 2/94 при выполнении застройщиком подрядных работ собственными силами в бухгалтерском учете отражаются фактически произведенные затраты, связанные с их осуществлением, включая расходы по содержанию подразделений, занятых организацией строительства.
Осуществление строительства хозяйственным способом предполагает затраты на содержание сотрудников, не только занятых строительной деятельностью, но и выполняющих функции заказчика строительства, при этом следует открыть субсчета второго порядка к субсчету 08-3 «Строительство объектов основных средств».
На счете 08-3 «Строительство объектов основных средств» учитываются также затраты на возведение временных титульных сооружений.
На счете 23 «Вспомогательные производства» отражаются затраты на возведение временных не титульных сооружений и прочие затраты.
Затраты при осуществлении СМР хозяйственным способом относятся в дебет счета 08 с кредита счетов учета производственных затрат (02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производства», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и других).
В организациях, осуществляющих строительство хозяйственным способом, «накладные расходы», которые включают в себя административно-хозяйственные расходы, расходы на обслуживание работников, осуществляющих строительство, расходы на организацию работ на строительных площадках, прочие накладные расходы, не используются, поэтому все расходы, носящие характер общепроизводственных или общехозяйственных расходов, списываются непосредственно со счетов учета производственных затрат в дебет субсчета 08-3 «Строительство объектов основных средств».
При осуществлении строительства хозяйственным способом приобретенная или арендованная для производства работ специализированная техника, обслуживается силами вспомогательных производств организации. Такие затраты в бухгалтерском учете отражаются следующими проводками: Дебет 08-3 Кредит 23.
По статье «Расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов» следует отражать расходы на перевозку материалов и строительных конструкций в пределах стройки (объекта), включая расходы по оплате труда рабочих по погрузке и загрузке, причем ежемесячно.
К соответствующим счетам и субсчетам учета производственных затрат необходимо открыть отдельные счета аналитического учета, чтобы вести раздельный учет затрат по видам деятельности.
При формировании учетной политики строительная организация должна самостоятельно выбрать экономически обоснованный метод расчета затрат: позаказный метод; метод накопления затрат за определенный период времени.
При составлении приказа об учетной политике на практике чаще всего применяется метод накопления затрат по видам работ и местам возникновения затрат.
Ежемесячно выполняемые хозяйственным способом СМР оформляются актом об их приемке, который подписывается руководителем организации и исполнителем работ - руководителем структурного подразделения (ОКСа).
Фактические расходы не строительной организации, выполняющей работы хозяйственным способом, подтверждают первичные учетные документы:
· акты на списание строительных материалов;
· табели учета использования рабочего времени строительных рабочих и расчета заработной платы;
· путевые листы на работу автомобилей,
· акты и счета за использованные энергоресурсы и другое.
В соответствии с пунктом 3.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина Российской Федерации от 30 декабря 1993 года №160 до окончания работ по строительству объектов затраты на их возведению, учтенные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», составляют незавершенное строительство. Незавершенным строительством являются объекты, которые находятся в процессе строительства.
Согласно ПБУ 2/94 незавершенное строительство - это затраты застройщика по возведению объектов с начала их строительства до ввода в эксплуатацию.
Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (пункт 41), определено, что затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий и тому подобного, не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие передаче документов на государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях), относятся к незавершенным капитальным вложениям.
Таким образом, учет затрат по приобретенному объекту незавершенного строительства в бухгалтерском учете необходимо учитывать на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Объекты незавершенного строительства относятся к недвижимым вещам, это следует из статьи 130 Гражданского кодекса Российской Федерации:
«1 .К недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения» .
Право же собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента регистрации.
В случае необходимости совершения сделки с объектом незавершенного строительства право на указанный объект недвижимого имущества регистрируется на основании документов, подтверждающих право пользования земельным участком для создания объекта недвижимого имущества, в установленных случаях на основании проектно-сметной документации, а также документов, содержащих описание объекта незавершенного строительства (Федеральный закон от 21 июля 1997 №122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним»).
На основании статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
Незавершенные капитальные вложения отражаются в бухгалтерском балансе по фактическим затратам для застройщика (инвестора).
Кроме того, изменился порядок вычета сумм НДС, исчисленных в соответствии с пунктом 1 статьи 166 НК РФ. Вычет этих сумм НДС производится по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, в соответствии со статьей 173 НК РФ.
Пример.
Рассмотрим, как налогоплательщик должен сформировать инвентарную стоимость объекта, построенного для собственных нужд, произвести начисление налога и применить вычеты по НДС. Данные затраты налогоплательщик собирает на счете 08 «Вложение во внеоборотные активы» субсчет «Строительство объектов основных средств».
| Корреспонденция счетов |
Сумма, рублей |
Содержание операции |
|
| Дебет |
Кредит |
||
| Затраты на выполнение строительно-монтажных работ |
|||
| 08 |
02 |
16 000 |
Начислена амортизация собственных основных средств, используемых при строительстве |
| 08 |
10 |
600 000 |
Списана стоимость строительных материалов и конструкций |
| 08 |
26 |
70 000 |
Приняты к учету общехозяйственные расходы по основной деятельности организации в доле, относящейся к строительству хозяйственным способом |
| 08 |
60 |
250 000 |
Приняты к оплате счета сторонних организаций за использование строительных механизмов и автотранспорта |
| 08 |
60 |
70 000 |
Приняты к оплате счета энергоснабжающих организаций |
| 08 |
70, 69 |
384 000 |
Расходы на оплату труда и отчисления на социальные нужды |
| 08 |
02, 10, 26, 60, 69, 70 |
1 390 000 |
Итого затраты |
| Затраты на приобретение оборудования |
|||
| 08 |
07 |
850 000 |
Передано для монтажа технологическое оборудование |
| 3. Прочие работы и затраты |
|||
| 08 |
60 |
200 000 |
Приняты к оплате счета за проектно-сметную документацию |
| 08 |
60 |
60 000 |
Приняты к оплате счета за исходно- разрешительную документацию |
| 08 |
07, 60 |
2 500 000 |
Всего затрат |
| Прочие хозяйственные операции |
|||
| 19 |
60 |
365 400 |
Выделен НДС по товарам, работам, услугам, приобретенным для выполнения работ хозяйственным способом |
| 76 |
51 |
47 000 |
Оплачены проценты по кредитам банка, использованным при строительстве объекта |
| 76 |
51 |
3 000 |
Оплачена государственная регистрация права собственности |
Как видно из примера на счете 08 «Вложение во внеоборотные активы» сформирована инвентарная стоимость объекта в сумме 2 500 000 рублей. Теперь налогоплательщик должен начислить НДС. Возникает правомерный вопрос, в какой момент это необходимо сделать.
В составе капитальных вложений удельный вес составляет оборудование, требующее и не требующее монтажа. Оборудование, требующее монтажа, учитывается на счете 07 «Оборудование к установке».
Оборудование, требующее монтажа, завозится застройщиком на строительную площадку и оформляется актом передачи оборудования в монтаж. Стоимость сданного в монтаж оборудования списывается в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» с кредита счета 07 «Оборудование к установке». Стоимость оборудования, сданного в монтаж, к монтажу которого еще не приступили, при составлении баланса следует сторнировать, а затем в следующем месяце отражать по тем же счетам. Это позволит обеспечить достоверность балансовых данных.
Подрядчик учитывает оборудование, принятое в монтаж, на забалансовом счете 005 «Оборудование, принятое для монтажа». Аналитический учет к счету 07 ведется по наименованиям оборудования или однородным группам и по местам хранения.
Пример отражения затрат на капитальное строительство при подрядном способе ведения работ:
| Корреспонденция счетов |
Сумма, рублей |
Содержание операции |
|
| Дебет |
Кредит |
||
| 08 |
60 |
120000 |
Приняты работы, выполненные проектной организацией |
| 60 |
51, 52, 55, 66, 67 |
50000 |
Перечислен аванс согласно договору подряда подрядчику на выполнение СМР |
| 08 |
76 |
20000 |
Начислена компенсация за отвод земельного участка под новое строительство |
| 76 |
51, 52, 55, 66, 67 |
20000 |
Оплачена компенсация населению и организациям за отвод земельного участка |
| 08 |
60 |
300000 |
Поступило оборудование от поставщиков, не требующее монтажа |
| 07 |
60 |
600000 |
Поступило оборудование, требующее монтажа |
| 08 |
07 |
600000 |
Согласно акту передачи списывается оборудование в монтаж |
| 08 |
60 |
900000 |
Приняты работы, выполненные подрядными строительно-монтажными организациями |
| 60 |
60 |
50000 |
Зачтен ранее перечисленный аванс при окончательном расчете |
| 60 |
51, 52, 55, 66, 67 |
1870000 |
Перечислены денежные средства подрядчику, проектной организации, поставщикам за оборудование |
| 01 |
08 |
1940000 |
Объект основных средств при сдаче в эксплуатацию приходуется по инвентарной стоимости |
При выявлении завышения стоимости строительных и монтажных работ по принятым и оплаченным счетам подрядных организаций заказчик взаимно с подрядчиком должны внести исправление в данные бухгалтерского учета. Исправление делается сторнировочной записью по дебету счета 08 и кредиту счета 60. Возврат денежных средств отражается обычной записью по дебету счета 51, 52, кредит счета 60 или через счет 76 «Расчеты с претензиями». На выявленную сумму завышения стоимости работ по объектам, введенным в действие, также снижается инвентарная стоимость основных средств: дебет счета 08, кредит счета 01.
3.Учет источников финансирования капитальных вложений. Виды.
Капитальные вложения могут финансироваться за счет:
· собственных финансовых ресурсов и внутрихозяйственных резервов инвестора (прибыли, амортизационных отчислений, денежных накоплений и сбережений граждан и юридических лиц, средств, выплачиваемых органами страхования в виде возмещения потерь от аварий, стихийных бедствий, и других средств);
· заемных финансовых средств инвестора или переданных им средств (облигационных займов и других средств);
· привлеченных финансовых средств инвесторов (средств, получаемых от продажи акций, паевых и иных взносов членов трудовых коллективов, граждан, юридических лиц);
· финансовых средств, централизуемых объединениями (союзами) предприятий в установленном порядке;
· средств внебюджетных фондов;
· средств федерального бюджета, предоставляемых на безвозвратной и возвратной основе, средств бюджетов субъектов Российской Федерации;
· средств иностранных инвесторов.
Финансирование капитальных вложений по стройкам и объектам может осуществляться, как за счет одного, так и за счет нескольких источников.
К заемным средствам строительной организации, финансирующим капитальные вложения, относятся:
· кредиты банков, инвестиционных фондов и компаний, страховых обществ, пенсионных фондов и других организаций;
· кредиты иностранных инвесторов;
· облигационные займы;
· векселя.
Основные юридические формы кредитования урегулированы в трех параграфах главы 42 «Заем и кредит» части 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ): правила договора займа (§ 1 ГК РФ), кредитный договор (§ 2 ГК РФ), товарный и коммерческий кредит (§ 3 ГК РФ).
Хотя гражданское законодательство классифицирует такие хозяйственные операции, как получение займа, кредита (включая коммерческий кредит), выдача простого или переводного векселя, выпуск и продажа облигаций, как самостоятельные сделки, в бухгалтерском учете на указанные сделки распространяются единые правила, установленные ПБУ 15/01, исходя из заложенного в ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 9 декабря 1998 года №60н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98» (далее ПБУ 1/98) требования приоритета содержания перед формой.
Действие ПБУ 15/01 не распространяется на беспроцентные договора и договора государственного займа, кроме того, положения ПБУ 15/01 не распространяются на бюджетные и кредитные организации.
Отметим сразу, что ПБУ 15/01 отдельно устанавливает правила бухгалтерского учета для основной суммы долга по договору, процентов по заемным долговым обязательствам и дополнительных затрат, связанных с получением заемных средств.
Согласно пунктам 3 и 4 ПБУ 15/01 организация, выступающая в качестве заемщика, учитывает сумму основного долга (далее - задолженность) в соответствии с условиями договора займа или кредита в сумме фактически поступивших денежных средств или в стоимостной оценке вещей, предусмотренной договором. Принимается данная задолженность к бухгалтерскому учету в момент фактической передачи денег или вещей и отражается в составе кредиторской задолженности.
В зависимости от срока, на который заключается договор на получение заемных средств, задолженность по полученным займам и кредитам подразделяется на краткосрочную и долгосрочную. Краткосрочной считается задолженность, срок погашения которой согласно условиям договора не превышает 12 месяцев. Задолженность, срок погашения которой превышает 12 месяцев, считается долгосрочной.
Планом счетов, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению», для отражения информации по полученным краткосрочным кредитам и займам предназначен счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» , а для отражения информации по долгосрочным кредитам и займам - счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Аналитический учет задолженности по кредитам и займам ведется отдельно по видам кредитов и займов, по кредитным организациям и другим заимодавцам, по отдельным кредитам и займам (видам заемных обязательств).
В бухгалтерском учете организации-заемщика отражение задолженности по поступившим заемным средствам отражается следующим образом :
| Корреспонденция счетов |
Содержание операции |
|
| Дебет |
Кредит |
|
| 51 |
66 (67) |
Отражена сумма краткосрочного (долгосрочного) кредита, полученного по договору |
В соответствии с положениями ПБУ 15/01 задолженность по долговым обязательствам может быть срочной (срок погашения которой по условиям договора не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном порядке) и просроченной (задолженность по полученным займам и кредитам с истекшим сроком погашения).
Учет срочной и просроченной задолженности ведется раздельно на отдельных субсчетах, открываемых к счетам 66 и 67.
Организация, получившая заемные средства, по истечении срока платежа обязана осуществить перевод срочной задолженности в просроченную, причем этот перевод производится организацией-заемщиком в день, следующий за днем, когда по условиям договора займа или кредита заемщик должен был осуществить возврат основной суммы долга.
Перевод срочной задолженности в просроченную отражается в бухгалтерском учете организации- заемщика следующим образом:
| Корреспонденция счетов |
Содержание операции |
|
| Дебет |
Кредит |
|
| 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Учет срочной задолженности» |
66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Расчеты по просроченным кредитам и займам» |
Отражена сумма задолженности, переводимой в состав просроченной задолженности |
| 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» субсчет «Учет срочной задолженности» |
67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» субсчет «Расчеты по просроченным кредитам и займам» |
Отражена сумма задолженности, переводимой в состав просроченной задолженности |
Пункт 6 ПБУ 15/01 позволяет организациям - заемщикам учитывать долгосрочную задолженность по кредитам и займам любым из двух возможных вариантов, при этом используемый способ должен быть в обязательном порядке закреплен в учетной политике организации.
Вариант 1.
Организация - заемщик учитывает заемные средства по долгосрочному договору в составе долгосрочной задолженности до истечения срока договора.
Вариант 2.
Организация - заемщик сначала учитывает задолженность по долгосрочному договору в составе долгосрочной задолженности и осуществляет перевод ее в краткосрочную в момент, когда до истечения срока действия договора остается 1 год.
Пунктом 16 ПБУ 15/01 установлено, что:
«Начисление процентов по полученным займам и кредитам организация производит в соответствии с порядком, установленным в договоре займа и (или) кредитном договоре».
Уплачиваться проценты могут как в денежной, так и в натуральной форме (по договору займа), по кредитному договору уплата производится только денежными средствами. Заключая договор, стороны могут включить в текст договора положение о том, в какой валюте (или денежной единице) следует исчислять проценты. Кроме того, чтобы стороны могли точно определить размер процентов по договору, они должны руководствоваться формулой, для которой необходимо, знать: размер, предоставляемых средств; ставка процентов (годовая); фактическое количество календарных дней, на которые предоставляются в пользование заемные средства. Как правило, за базу принимается, действительное число календарных дней в году – 365 или 366 и соответственно в месяце – 30, 31, 28 или 29 дней.
Тогда формула для исчисления процентов будет иметь вид:
Проценты = Сгод. : (365 x 100) х Р х S,
где С год. - годовая процентная ставка;
P - период, за который исчисляются проценты (в днях);
S - сумма займа, на которую начисляются проценты.
Пример.
Строительной организации ООО «Ремстрой» 10 марта банком был предоставлен кредит в сумме 1000 000 рублей сроком на 3 месяца под 24% годовых. В соответствии с условиями кредитного договора организация обязана ежемесячно уплачивать банку проценты за пользование кредитом не позднее 5 числа следующего месяца.
Срок возврата кредита, установленный договором – 10 июня.
Общая сумма процентов, которую должно уплатить ООО «Ремстрой» за пользование предоставленным кредитом составит:
1000 000 рублей х 24 : (366 х 100) х 93 дн. = 60 983,61 рубля.
К счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» можно открыть следующие субсчета:
66-1 «Расчеты по основной сумме кредита»;
66-2 «Сумма начисленных процентов по кредитному договору».
В бухгалтерском учете ООО «Ремстрой» операции с заемными средствами были отражены следующим образом:
| Корреспонденция счетов |
Сумма, рублей |
Содержание операции |
|
| Дебет |
Кредит |
||
| 10 марта |
|||
| 51 |
66-1 |
1000 000 |
Получена сумма кредита |
| 31 марта |
|||
| 91 |
66-2 |
14 426,23 |
Начислена сумма процентов по кредиту за март (1000 000 рублей х 24 : (366 х 100) х 22 дня) |
| 5 апреля |
|||
| 66-2 |
51 |
14 426,23 |
Перечислена банку причитающаяся сумма процентов за март |
| 30 апреля |
|||
| 91 |
66-2 |
19 672,13 |
Начислена сумма процентов по кредиту за апрель (1000 000 рублей х 24 :(366 х 100) х 30 дней) |
| 5 мая |
|||
| 66-2 |
51 |
19 672,13 |
Перечислена банку причитающаяся сумма процентов за апрель |
| 30 мая |
|||
| 91 |
66-2 |
20 327,87 |
Начислена сумма процентов по кредиту за май (1000 000 рублей х 24 : (366 х 100) х 31 день) |
| 5 июня |
|||
| 66-2 |
51 |
20 327,87 |
Перечислена банку причитающаяся сумма процентов за кредит |
| 10 июня |
|||
| 91 |
66-2 |
6 557,38 |
Начислена сумма процентов по кредиту за июнь (1000 000 рублей х 24 : (366 х 100) х 10 дней) |
| 66 |
51 |
1 006 557,38 |
Возвращена банку сумма заемных средств и сумма процентов за пользование кредитными средствами за июнь |
При начислении процентов по заемным средствам есть один момент, на который бухгалтеру следует обратить особое внимание. Дело в том, что положения ПБУ 15/01 не дают четкого ответа на вопрос, в какой момент организация – заемщик должна начислять проценты. Пунктом 16 данного бухгалтерского документа установлено, что начисление процентов производится в соответствии с порядком, установленным договором, а пункт 18 этого же документа требует от заемщика производить начисление причитающихся процентов равномерно (ежемесячно) и отражать их в составе операционных расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления.
Согласно пункту 15 ПБУ 15/01:
«В случае если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально - производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся организацией - заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели. При поступлении в организацию заемщика материально - производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке - с отнесением указанных затрат на операционные расходы организации - заемщика».
Если организация – заемщик использует заемные средства на указанные цели, то расходы по обслуживанию займов (кредитов) относятся на увеличение дебиторской задолженности.
После принятия к учету материально -производственных запасов или иных ценностей, начисленные проценты и другие расходы отражаются в бухгалтерском учете в составе операционных расходов, то есть в общем порядке.
Пример.
10 марта строительная организация получила в банке кредит для приобретения партии материалов в сумме 500 000 рублей, сроком на один месяц под 30% годовых. В соответствии с условиями кредитного договора организация уплачивает банку проценты за пользование кредитом вместе с погашением суммы кредита.
Организация 13 марта осуществила предварительную оплату за товары, которые приняты к учету 20 марта. Сумму кредита организация возвратила в банк 10 апреля.
К счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» можно открыть следующие субсчета:
66-1 «Расчеты по основной сумме кредита»;
66-2 «Сумма начисленных процентов по кредитному договору».
К счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»:
60-1 субсчет «Авансы выданные»;
60-2 «Проценты по кредиту на оплату товаров».
В бухгалтерском учете организации бухгалтер организации отразил это следующим образом:
| Корреспонденция счетов |
Сумма, рублей |
Содержание операции |
|
| Дебет |
Кредит |
||
| 10 марта |
|||
| 51 |
66 -1 |
500 000 |
Отражена сумма полученного кредита |
| 13 марта |
|||
| 60-1 |
51 |
500 000 |
Перечислена предоплата за товары |
| 20 марта |
|||
| 10 |
60 |
423 729 |
Приняты к учету товары от поставщика |
| 19 |
60 |
76 271 |
Учтен НДС по поступившим товарам |
| 60-2 |
66 -2 |
4 098,36 |
Начислены проценты по полученному кредиту (500 000 рублей х 30 : (366 х 100) х 10 дней) |
| 10 |
60-2 |
4 098,36 |
Включены в фактическую себестоимость товаров проценты за пользование кредитом до принятия последних к учету |
| 60 |
60-1 |
500 000 |
Зачтена предоплата товаров |
| 31 марта |
|||
| 91-2 |
66-2 |
4918,03 |
Начислены проценты по полученному кредиту за март 2004 года (500 000 рублей х 30 : (366 х 100) х 12 дней) |
| 10 апреля |
|||
| 91-2 |
66-2 |
4 098,36 |
Начислены проценты по полученному кредиту за апрель 2004 года (500 000 рублей х 30 :(366 х 100) х 10 дней) |
| 66 |
51 |
513 114,75 |
Возвращена сумма заемных средств и сумма причитающихся процентов |
Заключение.
Таким образом, долгосрочными инвестициями являются затраты организаций на создание, увеличение размеров, а также на приобретение внеоборотных активов длительного пользования, не предназначенных для продажи, за исключением долгосрочных финансовых вложений. Для учета долгосрочных инвестиций в плане счетов предусмотрен счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». Организации могут осуществлять строительные, монтажные и другие работы хозяйственным способом либо поручать эту деятельность строительным, монтажным, проектным и другим специализированным организациям на подрядных началах. Выполненные работы оплачиваются по объекту в целом или после выполнения определенных этапов, видов работ. Формы расчетов между подрядчиком и заказчиком оговариваются в договоре подряда.
Затраты на проектно-изыскательские работы по объектам строительства включаются в объем капитальных вложений в суммах, оплачиваемых проектным организациям.
Инвентарная стоимость объектов, сданных в эксплуатацию, при хозяйственном способе выполнения работ слагается из фактических затрат, включая убытки стройки и суммы невозмещаемых бюджетом налогов. На счетах бухгалтерского учета затраты отражаются по дебету счетов 08 или 23 с кредита счетов 10-8, 70. 69, 68, 07, 60, 25, 26 и т.д.
Аналитический учет источников финансирования капитальных вложений необходимо организовать самостоятельно, с учетом требований управления и контроля. Его данные должны обеспечить информацией о структуре источников финансирования (образованные, использованные и остаток) в разрезе производственной и непроизводственной сфер.
Список литературы
1. ГК РФ ст.130; глава 42 «Заем и кредит» параграф 1, 2, 3.
2. НК РФ ст.166 п.1; 173; 258.
3. Федеральный Закон РФ от 25.02.99г. «Об инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений», №39-ФЗ//Собр.законодательства РФ-2004г.
4. Федеральный закон РФ от 21.07.97г. «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним», №122-ФЗ//Собр.законодательства РФ-2004г.
5. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденное приказом Минфина РФ от 09.12.98г. №60н.
6. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» ПБУ2/94, утвержденное приложением к приказу Минфина РФ от 20.12.94г. №167.
7. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.99г. №33н.
8. Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01утвержденное приказом Минфина РФ от 02.08.01г. №60н.
9. Приказ №94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению»
10. Интернет-ресурс http://www.BKRaudit@mail.ru
11. Интернет-ресурс http://www.finuchet@yandex.ru